1.下表是Ｂ注册会计师在审查XYZ有限责任公司（以下简称XYZ公司）200×年度财务报表时所实施的部分审计程序。请分别指出这些程序最有适宜证管理层对财务报表的哪一项认定，将相应的认定名称填在附表中。
管理层认定名具体审计程序 称 ⑴查明所记载的大额销售业务是否满足确认收入的条件 ⑵追查银行存款余额调节表中银行已付、企业未付的未达账项 ⑶检查12月末入库的原材料是否直到资产负债表日仍未收到购货发票 ⑷检查应付账款是否存在借方余额 ⑸对以非记账本位币结算的应付账款，检查其采用的折算汇率是否正确 ⑹检查发运凭证上的商品数量是否与销售发票上的数量一致 ⑺检查月末顾客对账单回函与应收账款明细账记录是否存在差异 ⑻检查投资转出的固定资产是否已作账务处理 ⑼将存货明细账余额加计与总账余额核对 参考答案：
管理层认定名具体审计程序 称 ⑴查明所记载的大额销售业务是否满足确认收入的条件 ⑵追查银行存款余额调节表中银行已付、企业未付的未达账项
发生 存在 精心整理 ⑶检查年末应当纳入盘点范围的原材料是否均已记入存货明细账 ⑷检查应付账款是否存在借方余额 完整性 分类与可理解性 ⑸对以非记账本位币结算的应付账款，检查其采用的折算汇率是否计价和分摊 正确 ⑹检查发运凭证上的商品数量是否与销售发票上的数量一致 准确性 ⑺检查月末顾客对账单回函与应收账款明细账的对应记录是否存计价和分摊 在差异 ⑻比较材料入库凭证、购货发票及入账的日期是否属于同一正确的截止 期间 ⑼将存货明细账余额加计与总账余额核对 计价和分摊 2.A和B注册会计师对XYZ股份有限公司2008年度财务报表进行审计，•其未经审计的有关财务报表项目金额如下（单位：人民币万元）： 财务报表项目名称 资产总计 股东权益合计 营业收入 利润总额 净利润 要求：
(1)如果以资产总额、净资产（股东权益）、•营业收入和净利润作为判断基础，采用固定比率法，并假定资产总额、净资产、营业收入和净利润的固定百分比数值分别为0.5％、1％、0.5％和5％，请代A和B•注册会计师计算确定XYZ股份有限公
金额 180000 88000 240000 36000 24120 精心整理
司2008年度财务报表层次的重要性水平（请列示计算过程）。 (2)简要说明重要性水平与审计风险之间的关系。 (3)简要说明重要性水平与所需审计证据数量之间的关系。 参考答案：
⑴计算确定XYZ股份有限公司2008年度财务报表层次的审计重要性水平:
财务报表层次的重判断基础 资产总额 净资产 营业收入 净利润 金额(万元) 固定百分比数值 乘积(万元) 要性水平(万元) 180000 88000 240000 24120 0.5％ 1％ 0.5％ 5％ 900 880 880 1200 1206 ⑵重要性水平与审计风险之间的关系：重要性水平与审计风险之间成反向关系。也就是说，重要性水平越高，审计风险越低；反之，重要性水平越低，审计风险越高。 ⑶重要性水平与所需审计证据数量之间的关系：重要性水平与审计证据之间成反向关系。也就是说，重要性水平越低，应获取的审计证据越多；反之，重要性水平越高，应获取的审计证据越少。 3.Ｈ会计师事务所的注册会计师Ａ和Ｂ接受指派，审计Ｘ股份有限公司（以下简称Ｘ公司）2008年度财务报表。现正在编制审计计划。
资料一：根据Ｘ公司的具体情况和审计质量控制的要求，Ｈ会计师事务所要求Ａ和Ｂ注册会计师将Ｘ公司年报审计业务的可接受审计风险水平控制在5％的水平上。按Ｈ会计师事务所的业务指导手册，规定10％（含）以下的风险水平为低水平，10％～40％（含）的风险水平为中等水平，超过40％的风险水平为高水平。
资料二:在编制具体审计计划时，为确定财务报表各主要项目的实质性程序，Ａ
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和Ｂ注册会计师根据风险评估和控制测试结果，分别确定了各类交易、余额的固有风险和控制风险水平。下表列示了其中五个账户的情况。 风险要素 固有风险 控制风险 【要求】 ㈠简要说明重要性水平与可接受的审计风险水平以及重要性水平与所需审计证据数量之间的关系。 ㈡针对资料一及二，请代Ａ和Ｂ注册会计师确定表中所列的财务报表各项目的可接受审计风险水平和重大错报风险水平，并简要说明理由。 ㈢运用审计风险模型公司计算表中所列各项目的可接受检查风险水平，列示计算过程，计算结果保留小数点后1位。 ㈣根据以上风险评估结果，请代Ａ和Ｂ注册会计师确定所列各项目实质性程序的性质、时间和范围。其中，对于实质性程序的性质，请写明程序的具体名称（如实质性分析性、计算、观察等）；对于实施程序的时间，请写明是否可以在报表日前、报表日或报表日后；对于实质性程序的范围，按较大、较小或适中填写。 实质性程序的范报表项目 应收票据 应收账款 固定资产 存货 应收票据 难以确定 6％ 应收账款 20％ 25％ 固定资产 30％ 90％ 存货 30％ 40％ 短期借款 80％ 90％ 主要实质性程序的性质 实质性程序的时间 围 短期借款 精心整理
参考答案：
㈠在审计证据一定的条件下，重要性水平与可接受审计风险水平成反向关系：重要性水平越高，可接受审计风险水平越低；重要性水平越低，可接受审计风险水平越高；在可接受审计风险水平一定的条件下，重要性水平与所需审计证据的数量之间成反向关系：重要性水平越低，所需的审计证据越多；重要性水平越高，所需的审计证据越少。
㈡各项目的可接受审计风险水平均与财务报表层的审计风险水平一致，均为5%。重大错报风险水平等于固有风险与控制风险的乘积。当固有风险未知时，基于谨慎性，应当视为100%。据此得到应收票据、应收账款、固定资产、存货、短期借款的重大错报风险依次为6%，5%，27%，12%和72%。 ㈢根据审计风险模型，各项目的可接受检查风险＝可接受的审计风险÷重大错报风险，相应地，各项目的可接受检查风险分别为： 应收票据项目的可接受检查风险＝5％÷6％＝83.3％（高水平）
应收账款项目的可接受检查风险＝5％÷5％＝100％（高水平）
固定资产项目的可接受检查风险＝5％÷27％＝18.5％（中等水平） 存货项目的可接受检查风险＝5％÷12％＝41.7％（高水平） 短期借款项目的可接受检查风险＝5％÷72％＝6.9％（较低水平） ㈣实质性程序的性质、时间安排和所需证据的数量如下：
实质性程序的范报表项目 主要实质性程序的性质 实质性程序的时间 围 应收票据 实质性分析、监盘 应收账款 实质性分析、函证、检查 可以在报表日前 可以在报表日前 较小 较小 固定资产 实质性分析、观察、检查、计报表日、日前、日后 适中 精心整理 算 存货 短期借款 证 4．A和B注册会计师在编制C公司2008年度财务报表的审计计划前，按审计准则的要求对被审计单位C公司及其环境进行了全面了解和记录。相关的工作底稿显示，C公司2008年度存在以下具体情况： （1）2008年6月30日，C公司于2006年6月30日从P银行借入、金额为6000万元期限为两年的长期借款到期。虽然C公司最高管理人员多次与P银行信贷部协商，希望延长还款期半年，但P银行在委托K会计师事务所对C公司进行专项审计后，于2008年7月份收回了款项。
（2）为扩展业务，C公司出资1000万元于2008年6月30日成功兼并了西部某省的两家公司，此举增加了C公司在西部市场的立足点，降低了在西部市场的竞争程度。
（3）2008年10月，为开拓国际市场，C公司董事会决定中东地区设立分公司。由于该地区除伊拉克以外的各国商家云集，均难以获得市场准入，公司董事会决定投入500万元美元在伊拉克设立分公司。到2008年底，该分公司已正式开始营业，虽然该地区时常发生绑架等刑事案件，但分公司的经营基本未受影响。
（4）直到2008年10月底，C公司一直采用手工记账。为提高财务工作效率和质量，C公司投资500万元于2008年11月份实现了会计电算化。考虑到这一变化对财务人员的影响，财务部门分期分批对全体财务人员进行了培训，同时还聘请了外部专家进行经常性业务指导。至2008年底，相关的培训工作和计算机信息系统调试工作均已进行完毕。
实质性分析、监盘、计价 检查书面文件、重新计算、函报表日后 较大 可以在报表日前 较小 精心整理
（5）2008年11月起，C公司将原存放于Q银行的2000万元款项全部转入3名高级管理人员及财务经理的信用卡，与所有客户的往来以及公司职员薪酬的发放均通过信用卡结算。 【要求】
㈠逐一针对上述各种情况，指出是否会导致C公司产生重大错报风险，简要说明理由。
㈡上述情况中，哪一种情况很可能会导致C公司的财务报表产生重大错报？对此，A和B注册会计师应当如何应对？
㈢上述情况中，哪一种情况很可能意味着C公司存在特别风险？A和B注册会计师应当如何应对？
㈣上述情况中，哪两种情况最可能导致C公司的经营风险增加？ 参考答案：
㈠第(1)种情况表明C公司的融资能力受到限制，很可能导致流动资金不足，增加重大的错报风险；
第(2)种情况表明C公司发生了重大的购并行为，很可能占用大量资金，增加重大错报风险； 第(3)种表明C公司在经济不稳定的国家开展业务，很可能难以收回成本，从而增加重大错报风险；
第(4)种情况表明C公司的信息技术环境发生变化，很可能导致相当一段时期内的信息技术难以与经营活动融合，从而增加重大的错报风险；
第(5)种情况属于重大的异常情况，很可能意味着C公司与Q银行之间有纠纷，增加重大的错报风险。
㈡情况(4)最有可能导致C公司财务报表产生重大错报。对此，A和B注册会计师
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应当要求会计师事务所聘请电算化方面的专家参与审计工作。
㈢情况(5)属于重大的异常情况，最有可能意味着C公司存在特别风险。该情况意味着C公司的资金运作脱离了银行的监管，为舞弊行为提供了客观条件。对此，A和B注册会计师应当向Q银行询问，并要求C公司提供全部信用卡结算的清单，以便作进一步调查。
㈣情况(2)和(3)最可能导致C公司的经营风险上升。前者是在经济不发达的地区开展业务，后者是在经济不稳定的地区开展业务，很可能导致难以收回成本的情况发生，影响公司的经营成果。
5．ABC会计师事务所的A和B注册会师负责审计甲公司2008年度财务报表。2008年11月，A和B注册会计师对甲公司的内部控制进行了初步了解和测试。 通过对甲公司内部控制的了解，A和B注册会计师注意到下列情况： ⑴甲公司主要生产和销售电视机； ⑵甲公司生产的电视机全部发往各地办事处和境外销售分公司销售。办事处除自行销售外，还将一部分电视机寄销在各商场。各月初，办事处将上月的收、发、存的数量汇总后报甲公司财务部门和销售部门，财务部门作相应财务处理；甲公司生产的电视机约有30％出口，出口的电视机先发往境外销售分公司，再分销到世界各地。境外销售分公司历年未经审计，2007年度也计划不安排审计；
⑶鉴于各年年末均处于电视机销售旺季，为保证各办事处和境外销售分公司货源，甲公司本部仓库在各年年末不保留产成品。
通过对甲公司内部控制的测试，A和B注册会计师注意到，除下列情况表明存货相关内部控制可能存在缺陷外，其他内部控制均健全、有效；
⑴甲公司以前年度未对存货实施盘点，但有完整的存货会计记录和仓库记录； ⑵甲公司发出电视机时未全部按顺序记录；
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⑶甲公司生产电视机所需的零星C材料由XYＺ公司代管，但甲公司未对C材料的变动进行会计记录；
⑷甲公司每年12月25日后发出的存货在仓库的明细账上记录，但未在财务部门的会计账上反映；
⑸甲公司发出材料存在不按既定计价方法核算的现象；
⑹甲公司财务部门的会计记录和仓库明细账均反映了代XYＺ公司保管的Ｅ材料。 要求：A和B注册会计师通过内部控制测试所注意到的各种情况是否实际构成存货内部控制的缺陷？简要说明理由。 参考答案： A和B注册会计师通过内部控制测试所注意到的各种情况均实际构成了存货内部控制的缺陷(见下表)。 情况 ⑴ 构成缺陷 不按顺序记录发出产成⑵ 品，构成缺陷 ⑶ 况，构成缺陷 ⑷ 发出，构成缺陷 ⑸ 核算，构成缺陷。 ⑹ 将受托保管材料入账，构本和期末存货价值的正确性。 将不属于甲公司的存货计入甲公司明细账，导致记录无法核对，不能保证账实相符。 不按既定的计价方法导致财务处理方法不一致的现象，不能保证存货成全、完整，又不能保证存货成本的正确性 财会部门不记录材料发出材料只由仓储部门记录而财会部门不记录，导导致销售业务提前或推后入账。 不记录代管材料的变动情不记录C材料的收发业务，既不能保证C材料的安期盘点是实现该目标的关键措施。 可能导致销售业务记录不真实或不完整，进而是否构成缺陷 以前年度未对盘点存货，简明理由 保证存货账实相符是内部控制的重要目标，定精心整理 成缺陷 致存货记录及期末余额不真实。 6．ＡＢＣ会计师事务所接受委托，审计Ｙ公司2008年度的财务报表。Ａ注册会计师了解和测试了与应收账款相关的内部控制，并将重大错报风险评估为高水平。Ａ注册会计师取得了2008年12月31日的应收账款明细表，并于2009年1月15日采用积极式函证方式对所有重要客户寄发了询证函。
Ａ注册会计师将与函证结果相关的重要异常情况汇总于下表： 异常函证客户询证金 回函日期 情况 编号 名称 额(元) 购买Ｙ公司300000元货物属实，但⑴ 22 甲 300000 2009,1,22 款项已于2008年12月25日用支票支付。 因产品质量不符合要求，根据购货合⑵ 56 乙 500000 2009,1,19 同，于2008年12月28日将货物退回。 2008年12月10日收到Ｙ公司委托本⑶ 64 丙 640000 2009,1,19 公司代销的货物640000元，尚未销售。 采用分期付款方式购货90万元。已⑷ 82 丁 900000 2009,1,18 根据购货合同于2008年12月25日首付30万元。 因地址错⑸ 134 戊 600000 误被退回 【要求】
针对上述异常情况，指出Ａ注册会计师应分别实施的重要审计程序。 参考答案：
对情况⑴，因甲客户已于被审计年度12月25日用支票支付，注册会计师应检查12
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月份与次年1月份Ｙ公司开户银行对账单，核实该笔款项是否收到。
对情况⑵，Ａ注册会计师应检查Ｙ公司2009年元月份的入库单及存货明细账，证实所退产品是否已收到。
对情况⑶，按会计制度规定，委托丙公司代销的产品应于实现销售并接到丙公司的代销清单后确认营业收入及应收账款，Ｙ公司在在代销产品尚未销售之前就确认应收账款，违反了会计制度规定。对此，Ａ注册会计师应在检查Ｙ公司与丙公司往来函件的基础上提请Ｙ公司调整财务报表。 对情况⑷，Ａ注册会计师应检查Ｙ公司2008年12月份有关收款凭证，核实应于2008年底收到的30万元是否确实收到，并据此进一步确定建议Y公司调整应收账款及长期应收款的金额。
对情况⑸，Ａ注册会计师应核实函证地址与被审计单位应收账款明细账户记录的地址是否一致，如不一致，则在确认地址正确后再次发函询证。如一致，说明账户记录中地址有误，无法再按此地址函证，应转而检查与销售有关的文件，如销售合同、销售发票副本及货运文件等，以证实产品确已发出。
7．N注册会计师正在拟定对S公司存货的监盘计划，由助理人员实施监盘工作，下面有关监盘计划和监盘工作有无不妥当之处？若有，请予以更正。
（1）N注册会计师在制定监盘计划时，应与S公司沟通，确定抽查的重点。
（2）对外单位存放于S公司的存货，N注册会计师未要求纳入盘点的范围，助理人员也未实施其他审计程序。 （3）S公司的一批重要存货，已经被银行质押，助理人员通过电话询问了其真实性。
（4）对存放在露天的废钢材，助理人员认为全部过镑工作量大，准备到废旧物资市场请一位资深的收购员代为估算。
参考答案：
（1）不妥当。为了有效地实施存货监盘，注册会计师应与被审计单位就有关问题达成一致意见，但注册会计师应尽可能地避免被审计单位了解自己将抽取测试的存货项目。
（2）不妥当。对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且未纳入盘点的范围。对于被审计单位持有的受托代存存货执行有关补充程序。此外，注册会计师还应向受托代存存货的所有权人确证受托代存的存货属于所有权人。 （3）不妥当。如果存货已作质押，助理人员应当向债权人函证与被质押的存货有关的内容，取得书面证据，必要时到银行实施监盘程序。
（4）妥当。可将此收购人员作为专家看待，但在聘请前应了解其工作经历和经验，是否与S公司存在业务往来关系等。如认为必要时，可另请专家复核，或通过分析程序验证其估算的合理性。
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8．A注册会计师负责对常年审计客户甲公司20×8年度财务报表进行审计，撰写了总体审计策略和具体审计计划，部分内容摘录如下：
（1）初步了解20×8度甲公司及其环境未发生重大变化，拟信赖以往审计中对管理层、治理层诚信形成的判断。
（2）因对甲公司内部审计人员的客观性和专业胜任能力存有疑虑，拟不利用内部审计的工作。 （3）如对计划的重要性水平做出修正，拟通过修改计划实施的实质性程序的性质时间和范围降低重大错报风险。
（4）假定甲公司在收入确认方面存在舞弊风险，拟将销售交易及其认定的重大错报风险评估为高水平，不再了解和评估相关控制读者论坛的合理性并确定其是否已得到执行，直接实施细节测试。
（5）因甲公司于20×8年9月关闭某地办事处并注销其银行账户，拟不再函证该银行账户。 （6）因审计工作时间安排紧张，拟不函证应收账款，直接实施替代审计程序。
（7）20×8年度甲公司购入股票作为可代出售的金融资产核算。除实施询问程序外，预期无法获取有关管理层持有意图的其他充分、适当的审计证据，拟就询问结果获取管理层书面声明。 要求：
针对上述事项（1）至（7），逐项指出A注册会计师拟定的计划是否存在不当之处。如有不当之处，简要说明理由。
参考答案：
（1）第（1）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。 （2）第（2）项，A注册会计师拟定的计划无不当之处。 （3）第（3）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。重大错报风险是客观存在的，并不能够降低，可以通过控制测试，降低评估的重大错报风险；通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围降低检查风险，并不是重大错报风险。
（4）第（4）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。对内部控制的了解是必须的，并不是可选择，判断收入确认方面存在舞弊风险，可以不执行控制测试，但是了解内部控制程序是必须的，可以在了解内部控制程序后，根据评估的结果，直接执行细节测试。
（5）第（5）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。注册会计师对银行存款的函证，应当选择在财务报表涵盖期间所有存过款的银行，包括零账户和账户已结清的账户。不能由于已经注销账户，就不进行银行存款函证。
（6）第（6）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。除非有充分证据表明应收账款对财务报表而言是不重要的，或函证很可能是无效的，否则注册会计师应当对应收账款实施函证。注册会计师不能够由于时间、成本等的原因，减少必要的审计程序。
（7）第（7）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。询问本身并不足以测试控制运行的有效性，注册会计师应当将询问与其他审计程序结合使用，如果无法利用其他审计程序获取审计证据，则应当视为审计范围受到限制。
9．ABC会计师事务所的A注册会计师负责对甲公司2008年度财务报表进行审计。2009年2月15日，A注册会计师完成审计业务，并于5月15日将审计工作底稿归整为最终审计档案。2009年5月20日，A注册会计师意识到甲公司存在舞弊案爆发，A注册会计师擅自销毁了甲公司审计工作底稿。
要求：根据审计工作底稿准则和会计师事务所质量控制准则，回答下列问题： （1）A注册会计师在归整审计档案时是否存在问题，并简要说明理由。
（2）在归整审计档案后，A注册会计师私下修改审计工作底稿是否存在问题，并简要说明理由。
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（3）ABC会计事务所在保存审计工作底稿方面是否存在问题，简要说明理由，并简要说明ABC会计师事务所应当对审计工作底稿实施哪些控制程序。
参考答案：
（1）A注册会计师在归整审计档案时存在问题。审计工作底稿归档期限为审计报告日后60天内，该业务审计报告日为2月15日，完成归档日期为5月15日，归档期限超过了60天。
（2）在归整审计档案后，A注册会计师私下修改审计工作底稿存在问题。一般情况下，审计报告归档之后不需要对审计工作底稿进行修改或增加，如果发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的工作底稿，无论性质如何，均应当说明修改的具体理由，并有相关人员进行复核；修改现有工作底稿应该是对原记录信息不予删除（包括涂改、覆盖等方式）的前提下，采用新信息的方式予以修改。
（3）ABC会计事务所在保存审计工作底稿方面存在问题。工作底稿应该自审计报告日起至少保存十年，在完成最终审计档案的归档工作后，注册会计师不得在规定的保存期限届满前删除或废弃审计工作底稿。
10．ABC会计师事务所接受委托,承办XYZ公司2007年度财务报表审计业务。A和B注册会计师负责确定与交易类别、账户余额、列报与披露相关的实质性程序。A和B注册会计师针对XYZ公司销售与收款循环中的重要账项营业收入实施销售的截止测试其目的主要在于确定XYZ公司主营业务收入的会计记录归属期是否正确：应记入本期或下期的营业收入有否被推延至下期或提前至本期。
要求：
(1)请问A和B注册会计师实施哪些具体审计程序? (2)A和B注册会计师在审计中应该注意把握三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期：一是发票开具日期或者收款旧期;二是记账日期;三是发货日期(服务业则是提供劳务的日期)。围绕上述三个重要日期，在审计实务中，A和B注册会计师可以考虑选择哪三条审计路线实施主营业务收入的截止测试?
参考答案： 要求(1)： A和B注册会计师实施销售的截止测试的具体审计程序包括：
(1)通过测试资产负债表日前后若干天一定金额以上的发运凭证，将应收账款和收入明细账进行核对，同时，从应收账款和收入明细账选取在资产负债表日前后若干天一定金额以上的凭证，与发运凭证核对，以确定销售是否存在跨期现象;
(2)复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常(如与正常水平相比)，并考虑是否有必要追加截止程序;
(3)取得资产负债表日后所有的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况; (4)结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未取得对方认可的大额销售; (5)调整重大跨期销售。 要求(2)：
注册会计师可以考虑选择三条审计路线实施主营业务收入的截止测试：
一是以账簿记录为起点。从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。
二是以销售发票为起点。从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。具体做法是，抽取若干张在资产负债表日前后开具的销售发票的存根，追查至发运凭证和账簿记录，查明有无漏记收入现象。
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三是以发运凭证为起点。从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。
11．（一）资料：注册会计师Z、Y已于2010月2月28日完成对A公司2009年度财务报表的审计工作，现已草拟审计报告。审计报告日为3月25日。在复核审计工作底稿时，存在以下情况：
（1）应收账款项目无法进行函证，也无法实施其他替代程序。 （2）A公司自2009年1月1日将所有机械设备折旧方法由平均年限法改为年数总和法，并已在财务报表附注中说明。
（3）×公司2009年6月状告A公司债权案已于2010年2月17日审理完毕，A公司将向×公司赔偿150万元，但A公司拒绝在2009年财务报表附注中做出调整。
（4）自2010年1月后，股市大幅下跌，A公司如果在3月25日将投资股票转让，将导致570万元投资损失。A公司拒绝在2009年度财务报表中做出调整，只同意在报表附注中披露。
（5）存货计价方法由先进先出法变更为加权平均法，但未在财务报表附注中说明。
（6）除注册会计师认为应收账款中的17万元已成坏账，A公司未予接受调整建议外，提请调整的其他5780万元调整事项，A公司已作调整。 （二）要求：请分别针对上述情况，指出Z、Y应发表哪种类型的审计意见，并说明理由。
参考答案：
（1）保留意见或无法表示意见。因应收账款无法进行函证，也无法实施替代审计程序，应属于审计范围收到限制。如应收账款数额不大，可发表保留意见；如应收账款数额巨大，应发表无法表示意见。
（2）无保留意见。《企业会计准则》允许企业改变计提折旧的方法，但应在财务报表附注中说明。
（3）保留意见。此事项属于第一类期后事项，应当调整2009年度财务报表。（3分）
（4）无保留意见。此事项为第二类期后事项，不要求被审计单位调整，但应在资产负债表中予以披露。
（5）保留意见或否定意见。《企业会计准则》允许企业变更会计方法，但应该在财务报表附注中予以注明。
（6）无保留意见。除金额17万元的调整事项外，其他工作调整，无需在审计报告中说明，17万元由于数额较少可不再发表保留意见。
12．（一）资料：以下列示了注册会计师张青在审计中遇到的几种情况：
（1）A公司拥有自购置之日起就大幅度增值的房屋一幢。资产负债表中将该房屋以现行评估价列示，并已充分披露，该公司深信资产负债表中所列房屋评估较为合理。
（2）B公司为非银行金融机构，已按照政府有关规定编制财务报表，但某些项目和《企业会计准则》背离。这些项目所涉及的金额不大，且已在财务报表的附注中作了充分揭示。
（3）C公司对各子公司都有股票投资。已查明，各项投资均以原始成本入账，但难以审核各子公司，以查明资产负债表中长期股权投资数额的真实性。
（4）D公司正作为某诉讼案件的被告，一旦败诉，公司将要作出赔偿，公司已在财务报表附注中作了说明。
（二）要求：请分别就上述情况，指出张青应出具何种意见类型的审计报告，并简要说明理由。
参考答案：
（1）保留意见审计报告。房屋应以原价表示，该公司以现行估价表示，违背了企业会计准则的有关规定，审计报告中应予说明。
（2）无保留意见审计报告。虽然某些项目违背了会计准则，但符合国家应有关部门的规定，且金额不大，又在报表附注中予以揭示。
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（3）保留意见或无法表示意见的审计报告。无法实施对各子公司的审查，从而无法验证公司长期股权投资数额的正确性。
（4）带强调事项段的无保留意见审计报告。因张青对本诉讼案件的结果无法作出合理估计，加之所审计的财务报表总体上是合法且公允的，因此有必要在审计报告中提醒读者，使审计报告使用人在阅读财务报表时不应忽视这一不确定事项。
13．（一）资料：注册会计师王林已完成了对M公司2007年度财务报表的审计工作，现正草拟审计报告，假定M公司2007年度的审计工作也由其完成。在复核审计工作底稿时，除发现以下几种情况需要在编制审计报告加以考虑外，其他方面均符合出具无保留意见审计报告的要求。
（1）M公司2007年末产成品期末余额多计10000元，影响了当年利润，该公司未予调整。 （2）M公司从2007年7月份起对产成品发出计价方法由先进先出法改为加权平均法，使当年主营业务成本上升15000元，这一变化未在财务报表中说明，确定应纳税所得额时也未作调整。
（3）一些应收账款账户余额无法实施函证程序，但已运用其他审计程序进行了验证。
（4）M公司2007年6月30日曾向某银行取得1000万元长期贷款，用于构建固定资产。贷款合同限定，须到2009年12月31日后，获取的利润方可支付现金股利。对此，M公司不愿在财务报表附注中予以说明。
（二）说明上述各项情况对审计报告的影响。 参考答案：
（1）产成品余额多计10000元，影响了2007年的利润。对于这一未调整事项，经判断如属重大事项应发表保留意见；如属非重大事项，可签发无保留意见审计报告。 （2）变更产成品计价方法未在财务报表中说明，应判断对财务报表影响如何，影响较大，应发表保留意见；影响不大，可发表无保留意
（3）因执行其他审计程序对应收账款余额进行了验证，因此，不影响审计报告表述，应发表无保留意见。
（4）由于贷款合同的限制，该公司将在较长时期内不能用支付现金股利，对公司股东和债权人利益均有影响，该公司不愿披露，对此应发表保留意见审计报告。
14．（一）资料：假设下列的审计环境都是相互独立的：
（1）在对A公司的审计过程中，发现存货存在严重高估的可能性。但当注册会计师要进一步执行审计程序以证实存货高估的数量和金额时，A公司拒绝提供合作。
（2）注册会计师是在B公司会计年度结束日之后才被聘请对该公司进行审计的，所以无法对B公司的期末存货进行盘点。对于B公司来说，存货项目非常重要。注册会计师设法通过执行替代程序获取充分、适当的审计证据。审计工作完成后，注册会计师认为会计报表的编制符合《企业会计准则》的规定，公允的反映了B公司的财务状况、经营成果和现金流量情况。
（3）会计年度结束后大约四个星期，C公司的一家主要购货商宣告破产。注册会计师在对应收账款进行函证时，这个购货商确定了其所欠的金额，因此C公司拒绝对应收账款期末余额做出调整或者进行披露。该客户所欠的应收账款占流动资产总额的10％，是当年净利润的30％。
（4）D公司原来采用购置运输车辆的经营政策。今年D公司决定不再购置运输车辆，改为租赁所需的车辆。会计政策也相应改为融资租赁的会计处理方法。该会计政策变更已经在会计报表中作了充分的披露。
(二)要求：请分别针对上述情况，说明注册会计师应发表的审计意见类型，并说明理由。
参考答案：
（1）由于存货的审计范围受到A公司人为的限制，审计人员无法获取充分适当的审计证据。因此，可视存货可能高估的金额大小发表保留意见或者无法表示意见的审计报告。
（2）通常存货的盘点应该在会计年度结束日前几天进行。如果无法在会计年度结束日之前对存货进行盘点，审计人员应设法执行替代程序，如在会计年度结束日之后盘点存货，并调整会计年
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度结束日之后到盘点日之间的存货收发业务，借以推断资产负债表日存货的余额。如果审计人员对执行替代程序所获得的审计证据表示满意，应该发表无保留意见的审计报告。
（3）第三种情况属于资产负债表日后事项的第一类事项，审计人员应提请C公司调整坏账准备的余额。现在C公司拒绝做出调整，审计人员可根据坏账准备的重要性水平发表保留意见或者否定意见的报告。
（4）D公司的相应会计政策做出变更并在报表附注种对会计政策变更的性质及影响做出说明，可发表无保留意见的审计报告。
15．（一）资料：注册会计师陈红于2008年3月10日完成对A公司2007年度会计报表的审计工作，现已草拟审计报告。按审计业务约定书要求，审计报告应于3月21日提交。在复核审计工作底稿时，存在以下情况：
（1）A公司自2007年1月1日将所有机器设备的折旧方法由平均年限法改为年数总和法，并已在会计报表附注中说明。
（2）K公司2007年6月状告A公司债权案已于2008年2月17日审理完毕，A公司将向K公司赔偿250万元，但A公司拒绝在2007年会计报表中做出调整。 （3）自2008年1月后，股市大幅下跌，A公司如果在3月21日将股票转让，将导致570万元的投资损失。A公司拒绝对2007年度会计报表中做出调整，只同意在财务报表附注中披露。
（4）在对A公司的审计过程中，发现存货存在严重高估的可能性。但是当注册会计师要进一步执行审计程序以证实存货高估的数量和金额时，A公司拒绝提供合作。 （二）要求：请分别针对上述情况，指出陈红应发表哪种类型的审计意见，并说明理由。
参考答案：
（1）无保留意见。《企业会计准则》允许企业改变计提折旧的方法，但应在会计报表附注中说明。
（2）保留意见。此事项属于第一类资产负债表日后调整事项，应当调整2007年度会计报表。 （3）无保留意见。此事项为第二类资产负债表日后事项，不要求被审计单位调整2007年度的财务报表，只需在报表附注中披露。注册会计师应在意见段之后增加说明段。
（4）由于审计人员对存货的审计范围受到A公司人为的限制，无法获取充分适当的审计证据。因此，可视存货可能高估的金额大小发表保留意见或者无法表示意见的审计报告。
16．上市公司甲公司系ABC会计师事务所的常年审计客户。2010年4月1日，ABC会计师事务所与甲公司续签了2010年度财务报表审计业务约定书。XYZ会计师事务所和ABC会计师事务所使用同一品牌，共享重要专业资源。ABC会计师事务所遇到下列与职业道德有关的事项：
（1）ABC会计师事务所委派A注册会计师担任甲公司2010年度财务报表审计项目合伙人。A注册会计师曾担任甲公司2004年度至2008年度财务报表审计项目合伙人，但未担任甲公司2009年度财务报表审计项目合伙人。
（2）2010年9月15日，甲公司收购了乙公司80%的股权，乙公司成为其控股子公司。A注册会计师自2009年1月1日起担任乙公司的独立董事，任期5年。
（3）B注册会计师系ABC会计师事务所的合伙人，与A注册会计师同处一个业务部门。2010年3月1日，B注册会计师购买了甲公司股票5?000股，每股10元，由于尚未出售该股票，ABC会计师事务所未委派B注册会计师担任甲公司审计项目组成员。
（4）丙公司系甲公司的母公司，甲公司审计项目组成员C的妻子在丙公司担任财务总监。 （5）甲公司审计项目组成员D曾在甲公司人力资源部负责员工培训工作，于2010年2月10日离开甲公司，加入ABC会计师事务所。
（6）2010年2月25日，XYZ会计师事务所接受甲公司委托，提供内部控制设计服务。 要求：
针对上述（1）至（6）项，逐项指出ABC会计师事务所及其人员是否违反中国注册会计师职业道德守则，并简要说明理由。
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参考答案：
（1）违反职业道德守则。如果审计客户属于公众利益实体，执行其审计业务的关键审计合伙人任职时间不得超过五年。在任期结束后的两年内，该关键审计合伙人不得再次成为该客户的审计项目组成员或关键审计合伙人。A注册会计师在2008年任期结束后，未满两年，即再次担任审计合伙人，不符合职业道德守则的规定。
（2）违反职业道德守则。如果由于合并或收购，某一实体成为审计客户的关联实体，会计师事务所应当识别和评价其与该关联实体以往和目前存在的利益或关系，并在考虑可能的防范措施后确定是否影响独立性，以及在合并或收购生效日后能否继续执行审计业务。而A担任乙公司的独立董事，将因自我评价和自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有任何防范措施可以能够将其降低至可接受的水平。
（3）违反职业道德守则。当其他合伙人与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部时，如果其他合伙人或其主要近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。 （4）违反职业道德守则。如果审计项目组成员的主要近亲属是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，或者在业务期间或财务报表涵盖的期间曾担任上述职务，只有把该成员调离审计项目组，才能将对独立性的不利影响降低至可接受的水平。上市公司的母公司属于上市公司的关联实体，应当包括在事务所的审计客户的范畴内。
（5）不违反职业道德守则。D虽然曾在甲公司工作，但其为人力资源部负责员工的培训工作，不能对甲公司的财务报表施加重大影响，因此不违反职业道德守则的规定。 （6）违反职业道德守则。XYZ事务所与ABC会计师事务所同属于同一网络事务所，如果某一会计师事务所被视为网络事务所，应当对网络中其他会计师事务所的审计客户保持独立。XYZ事务所提供内部控制设计属于承担管理层职责的内部审计服务，将产生严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。 17．ABC会计师事务所接受委托，负责审计上市公司甲公司2010年度账务报表，并委派A注册会计师担任审计项目合伙人。在制定审计计划时，A注册会计师根据其审计甲公司的多年经验，认为甲公司2010年度财务报表不存在重大错报风险，应当直接实施进一步审计程序。在审计过程中，A注册会计师要求项目组成员之间相互复核工作底稿，并委派其所在业务部的B注册会计师负责甲公司项目质量控制复核。项目组内部在某项重大问题上存在分歧，经主任会计师批准，A注册会计师出具了审计报告。在审计报告出具后，B注册会计师随机选取若干份工作底稿进行了复核，没有发现重大问题。
要求：
针对上述情形，指出存在哪些可能违反审计准则和质量控制准则的情况，并简要说明理由。
参考答案：
（1）“A注册会计师根据其审计甲公司的多年经验，认为甲公司2010年度财务报表不存在重大错报风险，应当直接实施进一步审计程序”是错误的。重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。由于内部控制的固有限制，重大错报风险不可能降低为零。此外，根据风险评估准则的规定，注册会计师在审计的所有阶段都要实施风险评估程序，并要求注册会计师将识别和评估的风险与实施的审计程序挂钩。
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（2）“A注册会计师要求项目组成员之间相互复核工作底稿“是错误的。确定复核人员的原则是，由项目组内经验较多的人员复核经验较少的人员执行的工作，而不是由成员直接相互复核底稿。
（3）“A注册会计师委派其所在业务部的B注册会计师负责甲公司项目质量控制复核”是错误的。项目质量控制复核人员符合下列规定：①如果可行，不由项目合伙人挑选；②在复核其间不以其他方式参与该业务；③不代替项目组进行决策；④不存在可能损害复核人员客观性的其他情形。A作为项目合伙人委派其所在业务部的B注册会计师作为项目质量控制复核人员会有损复核人员客观性。
（4）“项目组内部在某项重大问题上存在分歧，经主任会计师批准，A注册会计师出具了审计报告”是错误的。在出现重大问题分歧时，只有意见分歧问题得到解决，项目合伙人才能出具报告。而不是由主任会计师批准。
（5）“在审计报告出具后，B注册会计师随机选取若干份工作底稿进行了复核”是错误的。项目质量控制复核时，应当选取与项目组作出重大判断及形成结论有关的底稿，而不能随机选取底稿；会计师事务所的政策和程序应当要求在出具报告前完成项目质量控制复核，不能在审计报告出具后才进行复核。
18．A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。在审计过程中，A注册会计师遇到下列事项：
（1）甲公司拥有3家子公司，分别生产不同的饮料产品。甲公司所处行业整体竞争激烈，市场处于饱和状态，同行业公司的主营业务收入年增长率低于5%，但甲公司董事会仍要求管理层将2010年度主营业务收入增长率确定为8%。管理层编制的甲公司2010年度财务报表显示，已按计划实现收入。
（2）甲公司管理层除领取固定工资外，其奖金金额与当年完成主营业务收入的情况挂钩。 （3）在以前年度审计中，A注册会计师未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域。 （4）在对日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整进行测试时，A注册会计师向参与财务报告编制过程的人员询问了与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动。
要求：
（1）针对事项（1）和（2），分析甲公司是否存在舞弊风险因素，并简要说明理由。
（2）针对事项（3），分析A注册会计师未将收入确认为由于舞弊导致的重大错报风险领域是否适当，并简要说明理由。 （3）针对事项（4），简要说明A注册会计师除实施询问程序外，还应当实施哪些程序。 参考答案： （1）存在着管理层编制虚假财务报告的动机或压力的舞弊风险因素。甲公司所处行业竞争激烈，行业收入增长率低于5%，而甲公司董事会确定的增长率为8%。产生了管理层编制虚假财务报告的压力。同时，管理层的收入除固定工资外，还将奖金金额与当年完成主营业务收入的情况挂钩，产生了管理层编制虚假财务报告的动机和压力。
（2）A注册会计师未将收入确认为由于舞弊导致的重大错报风险领域不正确。根据审计准则的规定。在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应当基于收入确认存在舞弊风险的假定，评价哪些类型的收入、收入交易或认定导致舞弊风险。
（3）A注册会计师除执行向参与财务报告编制过程的人员询问了与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动的程序外，还可以执行以下审计程序：
①选择在报告期末作出的会计分录和其他调整；
②考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整 ~~
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