会计舞弊与会计报表的审计

会计舞弊与会计报表的审计

[摘要] 会计舞弊是世界范围内的难题，本文对现阶段企业会计舞弊的动机，常用手段进行了深刻分析，认为通过对会计报表进行审计，可以达到减少舞弊现象的目的。

[关键词] 舞弊；报表审计；会计信息

1 会计舞弊及其主要手段

中国证券市场二十几年的起起伏伏，使日益成熟的投资者对会计信息的质量要求越来越高，会计报表成为广大投资者了解上市公司经营状况的重要渠道。但中国乃至世界上市公司的会计舞弊行为层出不穷严重侵扰了资本市场的有效运行，也引起投资者的高度警觉。

首先，我们分析一下上市公司会计舞弊的动机：①高管人员的利益与上市公司盈利直接有关，个人主义、利己主义、拜金主义成为会计舞弊的直接驱动力。②国家监管政策一直是上市公司的压力所在。如为了获得投资者或供应商的持续支持，或者为了避免连续亏损被退市或特别处理。爆出丑闻的浏阳花炮就是一例典型的为了避免亏损而进行财务舞弊的案例。③债务契约、客户及供应商契约等一般多对利息保障倍数、资产负债率等一系列反映偿债能力的财务指标有严格的规定，违背契约条款可能陷入严重的财务困境，如银行收回贷款将导致企业资金链断裂甚至破产。

随着我国上市公司的发展，报表粉饰手段也在步步升级，让我们分析一下会计舞弊的主要手段：

（1）高估资产。具体形式有：①存货计价不正确，增加期末存货价值，从而降低销售成本。②高估应收账款，比如3年以上的应收账款依然挂账，应收账款账面净值增加。③高估其他固定资产项目，比如将研究开发支出列作递延资产。④利用资产评估调节资产价值是少数企业进行重大会计舞弊的手段之一。

（2）虚增销售收入，虚增利润。具体形式有：①虚构客户，虚拟销售。有些上市公司通过伪造订单、原始凭证、销售合同，开具增值税发票等手段来虚拟销售对象及交易。如黎明股份即通过与关联企业或非关联企业对开增值税发票的形式，虚构购销业务，在回避增值税的情况下虚增收入和利润。②寅吃卯粮，提前确认收入或费用。如天津磁卡公司将吉林天洁公司支付的1 100万元软件系统及技术服务收入计入当期主营业务收入。截至审计报告日，合同硬件部分尚未履行，该公司提前确认收入虚增利润。

（3）关联交易。我国的上市公司多由国有企业改制而来，上市公司与控股公司及其附属公司之间普遍存在着千丝万缕的关联关系，利用关联交易来调节上市公司的业绩已是不争的事实。如可以将公司生产的产品卖给其控股公司；研究

开发费用也可以通过竞争性项目卖给关联方而转移到关联方；公司可以通过将宣称有价值的专利卖给关联公司使每股收益大增，而这种专利价值难以判断。

（4）企业重组。上市公司想方设法通过置换、剥离、兼并等方式将公司不良资产“变为”优质资产。还可以将持有的其他公司的股权，赶在年度决算前高价出售，虚增年报利润。

（5）变更会计政策，调节利润。由于同一交易或事项往往有多种可供选择的会计处理方法，加之我国的具体会计准则无法涵盖涉及不到企业核算的方方面面，因此许多上市公司利用会计政策上的选择和变更来操纵利润，粉饰经营业绩。

（6）会计信息违规披露。不少上市公司在信息披露中，对有利于公司的会计信息过量披露，对不利于公司利益的会计信息披露常常不够充分，甚至三缄其口，使投资者决策缺乏必要的信息支持。

2 会计报表审计方法

在审计发展史上，公司财务报表舞弊一直是困扰审计界的重大问题。审计人员需要运用多种分析程序，综合各种结果才能揭示出存在的财务报告舞弊。

2.1 分析性复核

常用的分析性复核方法有比率分析法和趋势分析法。例如一家公司的主营业务毛利率较前期发生重大变化或高出同行业平均值，则可能存在高估收入或低估成本的舞弊行为。如果一家公司营业费用占销售收入的比例较前期出现下降或明显低于行业平均值，管理费用占利润总额的比例较前期出现重大变化，或余额出现较大幅度的变化，财务费用与公司借款的比例明显与银行利率有差异，则可能存在期间费用的舞弊行为。

2.2 交易实质分析法

应用交易实质分析方法，可以透过经济业务现象发现经济实质。比如，公司通过调整会计科目，把应收账款转到其他应收款上或预付账款上，推迟办理存货入库，存货挂账预付账款，然后少结转销售成本等办法提升应收账款周转率和存货周转率，使相关财务指标趋于正常。

2.3 资产质量分析法

对于虚构收入等欺诈行为，检查时应采用审阅法仔细审查待处理财产损益明细账及有关原始凭证，考察其投资是否存在，其质量如何。审计时通过将不良资产总额与净资产进行比较，若前者大于或接近后者，即说明上市公司的持续经营能力可能存在问题，也可能表明上市公司在过去多年因人为夸大利润而形成“资产泡沫”；如果当期不良资产的增加额和增加幅度大于利润总额增加幅度，则表明上市公司当期的利润表可能是虚假的或错报。

2.4 税项分析法

在应付税法下，企业所得税是根据税法计算而得。如果公司会计利润与应纳税所得额之间差距扩大，则表明公司提供给股东的财务报告有可能变得不是非常真实。根据会计公式计算的应交税金期末余额与公司的实际期末欠税额比较，若两者相差较大，则公司造假确定无疑，基本手法就是虚开发票。反之，若公司的实际税负非常低，与其主营业务收入难以配比，则其收入和利润都可能是虚构的。

治理财务舞弊是一项系统工程，不仅要从宏观方面建立健全法律制度、完善会计准则和会计制度，压缩会计舞弊的空间，还应在微观层面注重审计手段、审计方法的研究，更重要的是提高投资者鉴别使用会计信息的能力。